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企业政策性搬迁的财税处理研究

作者:润色论文网  来源:www.runselw.com  发布时间:2021/2/18 12:02:47  

摘要:随着我国经济发展,重点及中心城市市区及周边的重高污染的大型能源、制造业的搬迁迫在眉睫,国家也是在这样的大背景下,权衡利弊出台了大型制造业和重高污染产业的搬迁规划,财政部和税务总局也出台了相应的配套措施,从财税方面给予符合政策性搬迁的企业一定的税收优惠,从政策层面确保这类搬迁任务顺利完成。

关键词:政策性搬迁; 会计处理; 涉税分析;

一、政策性搬迁定义及财税处理规定

(一)政策性搬迁定义

企业政策性搬迁是指为了社会公共利益的需要,在政府主导下,企业进行整体搬迁或部分搬迁。企业提供相关证明资料,为了以下需要之一进行的搬迁属于政策性搬迁:

1.国防和外交的需要;

2.由政府组织实施的能源、交通、水利等基础设施的需要;

3.由政府组织实施的科技、教育、文化、卫生体育环境和资源保护、防灾减灾、文物保护、社会福利、市政公用等公共事业的需要;

4.由政府组织实施的保障性安居工程建设的需要;

5.由政府依照《中华人民共和国城乡规划法》有关规定组织实施的对危房集中、基础设施落后等地段进行旧城区改建的需要;

6.法律行政法规规定的其他公共利益的需要。

(二)政策性搬迁的会计处理依据

企业收到搬迁补偿款以后,会计上应当如何处理?

根据《企业会计准则解释第3号》(以下简称为“解释第3号”),因现代化建设需求,企业将面临棚户区拆迁改造、库区建设、沉陷区治理等城镇规划问题,从政府财政预算直接拨付的拆迁补偿款,应作为专项应付款处理。其中,因搬迁或重建而产生的停工损失、相关费用性支出及搬迁后拟新建资产进行补偿的费用,应当从专项应付款转出,计入递延收益,并按照《企业会计准则第16号》进行处理。搬迁补偿款扣除转入递延收益的金额后如有结余的,应当作为资本公积处理。

二、实务案例解析

H公司因城市建设规划,地铁项目建设,需要进行搬迁。2018年3月H公司收到政府部门下发的搬迁公告,2018年度9月份与拆迁指挥中心签订搬迁补偿协议,同时收到经政府批准的搬迁文件。协议约定,依据第三方评估结果,拆迁指挥中心支付4.38亿元搬迁补偿费,政府收回H公司厂区土地、地上建筑物及配套设施。2018年12月,H公司已全部清空并撤出原厂区,并将房屋建筑物及土地使用权的权属证明上交拆迁指挥中心,收到拆迁指挥中心支付的4.38亿元搬迁补偿款。发生以下搬迁支出:房屋、土地账面价值损失1.5亿元,发生设备拆卸、安装损失0.5亿元,发生停工损失1.2亿元,其他搬迁费用支出0.1亿元。2018年12月新购进固定资产0.7亿元,达到可使用状态,预计使用年限为10年,假定无残值。

(一)H公司的搬迁行为是否符合政策性搬迁

根据政策性搬迁定义,H公司为城市规划地铁建设项目需要进行搬迁,满足“为公共利益需要”条件,且H公司取得政府搬迁批复文件,根据文件判断,该搬迁行为主导方为当地政府。综上所述H公司搬迁行为符合政策性搬迁定义。

(二)解释第3号关于搬迁补偿款的会计处理规定是否适用于H公司

判断H公司是否可以适用上述账务处理规定,需要从两个方面进行分析,第一需要分析该搬迁是否是因公共利益需要而进行的,第二搬迁收入款项的是否来源于财政预算直接拨付。当全部满足上述两个方面的要求时,才可以适用该准则的搬迁补偿款会计处理之规定。

分析:本案例中,虽然A公司的搬迁原因是为了配合城市规划地铁修建,具有公共利益的因素。但是,A公司与拆迁指挥中心签订搬迁协议,搬迁款的拨付单位为拆迁指挥中心,款项来源不符合要求。因此不适用该规定。进一步剖析本案例,A公司搬迁补偿款的金额以第三方评估价格为依据,该交易的实质是A公司将自身的资产与拆迁指挥中心进行等价交换,用资产公允价值换取“补偿款”,该项业务本质并非政府补助而是市场交易。该交易与A公司向其他非政府部门处置资产并收取处置对价并不存在本质区别。除非有明确证据,表明A公司收到的款项超出市场价值,且附带限制性政策条件和使用条件,明显带有政府补助的成分,否则应当全部按照销售固定资产的一般原则进行会计处理。

总结为两点:(1)为社会“公共利益”需要由“政府主导”的企业搬迁行为;(2)区别于企业自行搬迁。企业判断自己的搬迁行为是否符合政策性搬迁,应判断是否是为了满足公共利益的需要,是否有政府下发的政策性搬迁公告及相关批复文件,满足上述两点的为政策性搬迁,在满足要求后,应对搬迁款项来源是否属于财政预算资金,在拆迁补偿协议中有所约定,减少因款项来源不明确,而产生是否适用解释第3号的特殊规定的争议。企业应收集政策性搬迁的公告及批复文件,作为财税处理的依据。

(三)假设H公司满足规定,适用政策性搬迁的会计处理,则H公司2018年度账务处理如下:(单位:万元)

(1)2018年取得搬迁补偿收入

借:银行存款 43800

贷:专项应付款 43800

(2)2018年清理固定资产

借:累计折旧 10000

固定资产清理 15000

贷:固定资产 25000

结转资产清理损失

借:营业外支出 15000

贷:固定资产清理 15000

该损失符合解释第3号规定,应从专项应付款转入递延收益核算

借:专项应付款 15000

贷:递延收益 15000

上述递延收益用于弥补H公司已经发生的资产损失,属于与收益相关的政府补助,账务处理如下:

借:递延收益 15000

贷:营业外收入 15000

(3)2018年支付搬迁发生设备拆卸、安装损失0.5亿、支付其他损失费用0.1亿

借:管理费用 6000

贷:银行存款 6000

将专项应付款转入递延收益

借:专项应付款 6000

贷:递延收益 6000

上述递延收益用于弥补H公司已经发生的搬迁费用,属于与收益相关的政府补助,账务处理如下:

借:递延收益 6000

贷:营业外收入 6000

(4)停工损失从专项应付款转入递延收益

借:专项应付款 12000

贷:递延收益 12000

上述递延收益用于弥补H公司发生的停工损失,属于与收益相关的政府补助,账务处理如下:

借:递延收益 12000

贷:营业外收入 12000

(5)2018年12月新购入固定资产

借:固定资产 7000

贷:银行存款 7000

借:专项应付款 7000

贷:递延收益 7000

(6)2018年底搬迁工作完成,H公司专项应付款结余0.38亿元。

专项应付款=43800-15000-6000-12000-7000=3800 万元,结余的专项应付款转入资本公积

借:专项应付款 3800

贷:资本公积 3800

(四)H公司2018年度涉税分析

1.增值税分析

根据财税〔2016〕36号文规定,免征增值税的情形包括土地所有者出让土地使用权以及土地使用者将土地使用权归还给土地所有者。因此,H公司收到的补偿款不用缴纳增值税。

2.土地增值税分析

根据国税函发〔1995〕110号文规定,为了国家建设需要,房地产被依法征用、收回的情形,免征土地增值税。因此,H公司收到的补偿款不用缴纳土地增值税。

3.印花税

印花税的应税项目不包括企业与政府签订的地块征收补偿协议,所以H公司不用缴纳印花税。

4.企业所得税分析

根据《企业政策性搬迁所得税管理办法》,政策性搬迁过程中涉及的所得税征收管理事项,应该单独进行税务管理和核算。

搬迁收入=43800

搬迁支出=15000+12000+6000+7000=40000

搬迁收益=43800-40000=3800

将政策性搬迁收益的3800万元,通过营业外收入计入本年度收入申报缴纳企业所得税。

企业2018年申报缴纳企业所得税的政策性搬迁纳税调整明细表的填写如下表所示:

下面改变一些条件,如何根据具体情况选择不同处理方法。

情形1:假定上述案例其他条件不变,2018年度还发生资产处置支出5000万元,部分职工解除合同赔偿1200万元。则2018年度搬迁清算损失=43800-46200=2400万元。

假定H公司选择2018年度一次性税前扣除损失2400万元,H公司通过收入和成本、费用将损失并入2018年度应纳税所得税计算缴纳企业所得税。

H公司如果选择将损失在三年内分次扣除,通过填写《政策性搬迁纳税调整明细表》(以下简称为“纳税调整表”),纳税调整表24行填列1600万,调整增加应纳税所得1600万元,本年扣除损失金额的1/3即800万元,将1600万元损失在2019年、2020年所得税前扣除。

情形2:假定上述案例不变,2018年度H公司搬迁未完成,2019年度假定H公司发生资产处置支出4700万元,购置资产1800万元。

2018年,H公司搬迁还未完成,暂时不进行清算,应当在纳税调整表里调整应计入2018年度应纳税所得额的搬迁收益。在明细表17行、22行填列3800,24行填列3800,将当年的搬迁收益3800万元,在2018年度纳税调整减少。

2019年搬迁结束,H公司2019年度对搬迁进行清算,搬迁损失=6500-3800=2700万元,H公司选择2019年度一次性扣除。将2019年的支出填入纳税调整表,17行、22行填入-6500,18行、20行填列2700,24行填列3800,即在2019年度将2018年调整减少金额3800万元作为2019年度的调整增加金额,计入2019年应纳税所得额计算缴纳企业所得税。

假定H公司在2019年度选择分次扣除,通过填写纳税调整表来整应计入当年的搬迁收入。将2019年的支出填入明细表,17行、22行填入-6500,18行、21行填列-900,24行填列5600,调整增加5600万元,计入2019年应纳税所得额计算缴纳企业所得税。在2020年、2021年,通过纳税调整表18行、21行填列-900,24行填列-900,在2020年、2021年调整应纳税所得-900万元,计入当年所得额计算缴纳企业所得税。

本文通过对政策性搬迁相关政策整理,通过具体案例和增加部分条件不同处理方式的对比,从政策解读和实务案例两方面对政策性搬迁进行了分析。具体案例主要对跨年拆迁和存在拆迁清算损失,对比一次性扣除和分次扣除的企业所得税处理进行示例。

通过对政策性搬迁实物中涉及到一些情形分析,给大家在实务处理中提供一些可以借鉴的思路和应对方法。

表 政策性搬迁纳税调整明细表

参考文献

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